A legislação tributária brasileira se atualiza constantemente, mas existem alguns pontos que ainda geram muita confusão e pode-se afirmar que atualmente uma das maiores é em relação à tributação de softwares.
A confusão nasce de um problema de conceito, visto que os softwares não se encaixam perfeitamente, nem no conceito clássico de mercadoria e nem no de serviço. Com base nisso se cria uma disputa tributária para definir se a tributação seria pelo Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), pelo Imposto sobre Serviços (ISS) ou por nenhum dos dois.
Ou seja, uma batalha entre prefeitura e estado. Para entender melhor é importante conhecer o conceito de mercadoria e de prestação e serviço. Sendo que mercadoria não possui uma definição legal ou constitucional, contudo é, via de regra, definida como bem móvel corpóreo sujeito à comercialização, segundo conceito do STF: “o conceito de mercadoria efetivamente não inclui os bens incorpóreos, como o direito em geral: mercadoria é bem corpóreo objeto de atos de comércio ou destinado a sê-lo.”
Segundo a melhor doutrina, para que ocorra a “circulação” da mercadoria é necessário que ocorra a “transferência da propriedade”, o que não acontece com o software (pois não se transfere o código fonte, mas tão somente a “cessão do direito de usar”). Já prestação de serviços é uma obrigação que exige uma ação humana, ou melhor, um esforço humano (ex.: desenvolvimento de software para uma empresa).
Entenda a complexidade
O diretor tributário da Confirp Consultoria Contábil, Welinton Mota, explica que existe uma complexidade para se entender o conceito de software e sua tributação. De acordo com a Lei do Software (Lei nº 9.609/98) o ‘uso de programa de computador’ será objeto de ‘contrato de licença’.
Quando alguém diz que adquiriu um software, na verdade adquiriu uma ´licença de uso’ de programa de computador, e geralmente recebe uma cópia do programa para instalar e poder usar.
O ‘uso da licença’, na maioria das vezes, se dá de dois modos: o primeiro, por meio de uma senha eletrônica, quando o software é acessível diretamente pela Web (na nuvem); e o segundo, quando recebe uma ‘cópia’ do programa (via download, CD etc.) para instalar e usar a licença.
Ou seja, nesse segundo modo, para poder fazer ‘uso da licença’ é necessário o ‘corpo mecânico’, o veículo que permite fazer uso da licença. É muito comum ainda adquirir licença de uso para comercialização e o preço de uma licença pode variar de R$ 1 a R$1 milhão, a depender do tipo ou da finalidade da licença que se adquire.
“Hoje existem inúmeros softwares que as pessoas podem comprar as licenças nas lojas virtuais, das mais variadas finalidades. Sobre a tributação, o ‘licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação’ já consta no item ‘1.05’ da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, no qual incide o ISS – Imposto Sobre Serviços, de competência dos municípios”, explica Mota.
Ele complementa, entretanto, que com a publicação do Convênio ICMS nº 181/2015 os Estados passaram a entender que incide o ICMS – Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços – nas operações com softwares, programas, aplicativos, arquivos eletrônicos e congêneres, disponibilizados por qualquer meio.
“As normas dos Estados com a exigência do ICMS já estão em vigor, mas a constitucionalidade dessa cobrança já está sendo questionada através de ações judiciais no STF – Supremo Tribunal Federal e no Tribunal de Justiça de São Paulo, aguardando julgamento”, aponta o diretor da Confirp.
Em síntese, os municípios já cobram o ISS sobre o licenciamento ou cessão de direitos de licença de computador, com base na Lei Complementar nº 116/2003, e agora os Estados passaram a cobrar o ICMS, por entender que licença de software é mercadoria. O tema é tão complexo que nem o judiciário decidiu sobre a tributação.
Veja alguns tipos de softwares e definições:
- Desenvolvimento de software personalizado (software por encomenda): é aquele que atende às necessidades de seu usuário, ou seja, o programa é encomendado para uso exclusivo do destinatário, de acordo com as necessidades do usuário do programa; o desenvolvimento de ‘software sob encomenda’ configura “prestação de serviços”, sujeitos ao ISS.
- Software de prateleira: geralmente é definido como o “programa de computador padrão, produzido em larga escala de maneira uniforme e colocado no mercado para aquisição por qualquer interessado sob a forma de cópias múltiplas”, ainda que possam ser adaptados (customizados). Sua comercialização (a licença) pode se dar através de um suporte informático (CD rom etc.) ou via download. Já consta na Lista de Serviços – ISS (LC 116/2003), mas alguns Estados passaram a exigir o ICMS.
- Software virtual: em geral, é o software pronto, comercializado via download, que também se enquadra no conceito de ‘software de prateleira. Já consta na Lista de Serviços – ISS (LC 116/2003), mas alguns Estados passaram a exigir o ICMS.
- Jogos eletrônicos: são considerados “mercadorias” e tributados pelo ICMS (alíquota de 25% em SP).
A polêmica
A definição jurídica do software para fins fiscais tem gerado conflito entre governos e reforça que o país precisa urgentemente de uma reforma tributária. Uma das primeiras decisões referentes ao tema datam de 1998, com uma decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) determinando que as operações com software de prateleira vendido no varejo configurariam transações com mercadoria sujeitas ao ICMS. Esses são aqueles softwares vendidos nos supermercados e em bancas de revista.
Contudo, na decisão não estabelecia se as transferências por download estariam sujeitas ao mesmo entendimento. Depois ocorreram outras decisões, como uma do STF, que entendeu que as operações realizadas por download estariam sujeitas ao ICMS.
A partir disso, firmou-se a posição de que os programas de computador desenvolvidos sob encomenda para clientes, de forma personalizada, geram incidência de ISS (Imposto Sobre Serviços), enquanto sobre o software de prateleira (prontos) incide o ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços).
Enfim, esse debate já possui mais de 20 anos e a questão permanece incerta, especialmente em relação ao download. E a realidade do mercado já é outra: a do cloud computing. Em função dessa indefinição, estados e municípios se julgam competentes para tributar tais negócios e o tratamento para os tributos federais oscila.
Foram muitas as batalhas judiciais relacionadas ao tema. Mas é certo que a questão central ainda não está definida, que é saber se as operações de download de software são passiveis de tributação pelo ICMS ou pelo ISS.
O fato é que, ao verem as regras implementadas pelos municípios e estados, os contribuintes terão de se haver com a dupla exigência do ICMS e do ISS, além de diversas obrigações acessórias a serem cumpridas. A saída certamente passará pelo judiciário.
Uma decisão do STF parece próxima, mas há incertezas do que será decidido. O fato é que, em meio à 4ª Revolução Industrial e seus termos conexos, como cloud computing, Internet das Coisas (IoT), Inteligência Artificial (IA), big data, softwares, etc., o país ainda mostra seu atraso em uma coisa que já deveria estar clara, afugentando ainda mais investimentos e pessoas pensantes de nossa realidade.
